По статье «Заработная плата производственных рабочих» планируют и учитывают заработную плату производственных рабочих и инженерно-технических работников, непосредственно связанных с выработкой продукции. Для отнесения суммы заработной платы и отчислений органам социального страхования на объекты калькуляции составляют розработочную таблицу (машинограмму) распределения заработной платы. Ее составляют на основании первичных документов по учету выработки и расчетно- платежных ведомостей.
Заработная плата производственных рабочих включается в себестоимость отдельных видов продукции или однородных ее видов прямым путем. Ту часть заработной платы, которую невозможно прямым путем отнести на себестоимость отдельных изделий, распределяют косвенно - обычно пропорционально сметной ставке этих расходов на единицу продукции.
Отчисления на социальные нужды распределяют между объектами учета затрат и калькулирования пропорционально заработной плате производственных рабочих.
Учет расходов на подготовку и освоение производства. По статье «Расходы на подготовку и освоение производства» отражают следующие затраты: расходы на создание новых организаций, производств, цехов и агрегатов (пусковые расходы); расходы на подготовку и освоение производства продукции, не предназначенной для серийного и массового производства; затраты по подготовительным работам в добывающих отраслях. В себестоимость отдельных видов продукции пусковые расходы включаются по нормам погашения, устанавливаемым на единицу продукции исходя из общей суммы расходов, длительности периода их погашения и планового объема выпуска продукции в этом периоде.
К расходам на подготовку и освоение производства продукции, не предназначенной для серийного или массового производства, относят затраты на проектирование и конструирование, на разработку технологического процесса изготовления продукции, переоснастку и переналадку оборудования и др. Эти расходы, как правило, предварительно учитывают на счете 97 «Расходы будущих периодов», а с момента перехода к индивидуальному и мелкосерийному производству перечисляют со счета 97 «Расходы будущих периодов» в дебет счета 20 «Основное производство».
От расходов на подготовку и освоение производства продукции, не предназначенной для серийного или массового производства, следует отличать расходы на подготовку и освоение производства новых видов продукции серийного и массового производства и тезснологических процессов. Последние расходы не относят на себестоимость продукции (работ, услуг) и возмещают за счет внебюджетных фондов финансирования отраслевых и межотраслевых научно-исследовательских, опыт- но-конструкторских работ и мероприятий по освоению новых видов продукции (внебюджетные фонды финансирования НИОКР).
Затраты по подготовительным работам в добывающих отраслях учитывают предварительно на счете 97 «Расходы будущих периодов», а затем списывают на себестоимость продукции на основании расчетов исходя из сроков погашения.
Учет расходов по подготовке деятельности. Вновь созданные организации, как правило, вынуждены нести значительные расходы за получения доходов от своей деятельности.
Основным нормативным документом для учета таких расходов является ПБУ 10/99 «Расходы организаций». В соответствии с данным
ІІБУ затраты организации по проведению подготовительных работ являются расходами, непосредственно связанными с производством/реализацией продукции, и относятся к расходам по обычным видам деятельности.
Признаются такие расходы в том отчетном периоде, в котором они осуществлены, независимо от времени фактической выплаты денежных средств или иной формы осуществления платежей.
В соответствии с п. 9 ПБУ 10/99 себестоимость продаж формулируется на базе расходов по обычным видам деятельности как отчетного, так и предыдущих периодов. Подготовительные расходы формируют себестоимость продаж в последующие отчетные периоды. Учет таких расходов осуществляется на счете 97 «Расходы будущих периодов» с кредита соответствующих расчетных, материальных и других счетов.
Сроки и порядок списания расходов по подготовке деятельности организации определяются ее руководителем и принятые решения целесообразно отразить в учетной политике. Обычно расходы по подготовке деятельности организации списывают на себестоимость продаж в течение первого года или месяца продажи продукции или оказания услуг.
При учете подготовительных затрат в целях налогообложения прибыли нужно исходить из п. 1 ст. 318 НК РФ, предусматривающего деление расходов на производство и реализацию, осуществленных в течение отчетного периода, на прямые и косвенные.
Прямые расходы, непосредственно связанные с изготовлением продукции, выполнением работ или оказанием услуг до их выпуска или завершения, формируют незавершенное производство.
Косвенные и внереализационные расходы, непосредственно не связанные с осуществлением производственного процесса, признаются для целей исчисления налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся. Указанные расходы нужно учитывать в уменьшение налоговой базы текущего налогового периода (на-растающим итогом) или следующих налоговых периодов с применением механизма.

Еще по теме Учет затрат на оплату труда.:

1. 1.2 Взаимосвязь доходов, расходов, затрат и издержек как категорий оценочных характеристик движения капитала в бухгалтерском учете
2. 1.3 Анализ категорий себестоимости и стоимости в бухгалтерском учете
3. 2.3 Развитие теории и методологии стоимостной оценки российской школойбухгалтерского учета
4. 4.2 Методика формирования стоимости оборотного материального капитала вбухгалтерском учете
5. 1.4.0рганизациясинтетического учета материально-производственных запасов
6. Учет расходов по обслуживанию производства и управлению.

- Авторское право - Адвокатура - Административное право - Административный процесс - Антимонопольно-конкурентное право - Арбитражный (хозяйственный) процесс - Аудит - Банковская система - Банковское право - Бизнес - Бухгалтерский учет - Вещное право - Государственное право и управление - Гражданское право и процесс - Денежное обращение, финансы и кредит - Деньги - Дипломатическое и консульское право - Договорное право - Жилищное право - Земельное право - Избирательное право - Инвестиционное право - Информационное право - Исполнительное производство - История государства и права - История политических и правовых учений - Конкурсное право - Конституционное право -

Состав расходов и условия признания

Полный перечень расходов на оплату труда приведен в статье 255 Налогового кодекса РФ. Перечисленные в нем выплаты можно сгруппировать по следующим категориям:

• выплаты по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам (сотрудникам, состоящим в штате организации, не состоящим в штате, и т. д.);

• стимулирующие и поощрительные выплаты и надбавки (премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и т. д.);

• компенсационные выплаты, связанные с режимом работы или условиями труда (надбавки за сверхурочные работы, компенсации за неиспользованный отпуск и т. д.);

• возмещение затрат по уплате процентов по кредитам и займам на приобретение жилья;

• расходы, связанные с содержанием сотрудников (стоимость бесплатно предоставляемого жилья, питания, спецодежды по требованиям законодательства и т. д.);

• отчисления в резервы на предстоящую оплату отпусков и на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет в соответствии со статьей 324.1 Налогового кодекса РФ.

Кроме того, при соблюдении ограничений, предусмотренных пунктом 16 статьи 255 Налогового кодекса РФ, к расходам на оплату труда могут быть отнесены затраты по договорам на добровольное страхование жизни сотрудников, добровольное пенсионное страхование, негосударственное пенсионное обеспечение, а также дополнительные взносы организации на накопительную часть трудовой пенсии.

Чтобы все перечисленные затраты можно было включить в расчет налога на прибыль, они должны одновременно удовлетворять таким условиям:

• быть предусмотрены нормами российского законодательства (действующими нормами законодательства бывшего СССР), трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами (абз. 1 ст. 255 НК РФ, ст. 423 ТК РФ, письма Минфина России от 18 сентября 2009 г. № 03-03-06/4/20, от 21 февраля 2008 г. № 03-03-06/1/122, ФНС России от 23 сентября 2005 г. № 02-1-08/195 и от 31 октября 2005 г. № ММ-8-02/326);

• соответствовать критериям, предусмотренным пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ (затраты экономически обоснованны, документально подтверждены, направлены на получение дохода).

Перечень расходов на оплату труда, которые можно учесть при налогообложении прибыли, не является закрытым (п. 25 ст. 255 НК РФ). То есть к ним можно отнести и другие расходы, прямо не прописанные в статье 255 Налогового кодекса РФ, но соответствующие указанным условиям.

В состав расходов на оплату труда включайте выплаты сотрудникам как в денежной, так и в натуральной форме.

Ситуация: можно ли учесть при расчете налога на прибыль доплаты отдельным сотрудникам, у которых есть ученая степень или они получили государственную награду ?

Доплаты за ученую степень и за государственные награды можно учесть при условии, что они связаны с профессиональными и трудовыми достижениями сотрудника и предусмотрены системой оплаты труда.

Поясним.

К расходам на оплату труда относят в том числе:

• доплаты и надбавки;

• выплаты стимулирующего характера.

Это предусмотрено пунктом 2 статьи 255 Налогового кодекса РФ.

Доплаты за ученую степень являются составной частью зарплаты, если:

• они предусмотрены трудовым договором;

• ученая степень присвоена по той специальности, которая связана с профессиональной деятельностью сотрудника.

Например, сотрудник имеет ученую степень доктора юридических наук и работает в консалтинговой компании, которая оказывает юридические услуги. В этом случае доплата за ученую степень будет составной частью зарплаты, если это предусмотрено трудовым договором. Если же сотрудник с подобной ученой степенью работает, например, в должности начальника отдела продаж, такие доплаты будут экономически не обоснованными.

Что касается доплат за государственные награды, то их можно квалифицировать как стимулирующие выплаты, если:

• государственная награда вручена за определенные достижения в профессиональной деятельности или за научные достижения, непосредственно связанные с производственной деятельностью сотрудника;

• доплата за государственные награды предусмотрена трудовым или коллективным договором.

Например, сотрудник получил государственную награду за научные достижения в области микробиологии. Он работает на предприятии, которое производит ветеринарные лекарственные препараты. В этом случае доплата за государственную награду будет являться стимулирующей. Если же сотрудник, работающий на данном предприятии, получил государственную награду за мужество, проявленное при спасении людей, доплаты за такую награду не относятся к стимулирующим выплатам. И учесть их в расходах нельзя.

Таким образом, доплаты учесть в расходах можно. Но при условии, что они предусмотрены системой оплаты труда, а достижения сотрудника напрямую связаны с его профессией и трудовой деятельностью в организации.

В противном случае доплаты можно вполне признать экономически не обоснованным расходом, который никак не связан с оплатой труда (п. 1 ст. 252, п. 21 ст. 270 НК РФ).

Ситуация: можно ли при расчете налога на прибыль учитывать выплаты руководителю организации, который является ее единственным учредителем ?

Официальная позиция Минфина России сводится к тому, что включать в расходы выплаты руководителю - единственному учредителю нельзя.

Обоснование такое. Налоговую базу по налогу на прибыль уменьшают, в частности, расходы на оплату труда. Под расходами на оплату труда подразумевают любые начисления сотрудникам, предусмотренные действующим законодательством, трудовыми или коллективными договорами (абз. 1 ст. 255 НК РФ). Из буквального содержания этой нормы следует, что выплаты, начисленные в отсутствие трудового договора, налогооблагаемую прибыль не уменьшают.

Трудовой договор подписывают две стороны: работодатель и сотрудник (ст. 56 ТК РФ). В ситуации, когда руководитель организации является одновременно и ее единственным учредителем, работодателем и сотрудником является одно и то же лицо. И получается, что заключить трудовой договор с самим собой руководитель не может. А раз нет трудового договора, выплаты в пользу руководителя расходами на оплату труда не признаются и включать их в расчет налога на прибыль нельзя.

Такая логика представлена в письме Минфина России от 19 февраля 2015 г. № 03-11-06/2/7790. Письмо адресовано организации на упрощенке. Однако выводы, которые в нем содержатся, распространяются и на общую систему налогообложения. Тем более что в пункте 21 статьи 270 Налогового кодекса РФ прямо сказано: любые вознаграждения помимо тех, что предусмотрены трудовыми договорами, в расходах не учитывают.

Совет : включать выплаты руководителю - единственному учредителю в состав расходов можно. Для этого следует оформить с ним трудовой договор. Учитывая позицию финансового ведомства, такой подход, скорее всего, вызовет споры с налоговыми инспекторами. Есть аргументы, которые вам помогут.

Нормы главы 43 Трудового кодекса РФ не действуют в отношении руководителей - единственных учредителей организации (ст. 273 ТК РФ). Однако это не значит, что к ним не применяются остальные нормы трудового права. В перечне лиц, на которых трудовое законодательство не распространяется, руководителей - единственных учредителей нет (ч. 8 ст. 11 ТК РФ).

Как верно указано в письме Минфина России от 19 февраля 2015 г. № 03-11-06/2/7790, трудовой договор заключают двое: с одной стороны - сотрудник, с другой - работодатель-организация. Трудовые отношения с руководителем организации возникают на основании решения о его назначении на эту должность. В данном случае такое решение принимает единственный учредитель организации. В выборе кандидатур на должность руководителя организации учредитель не ограничен. В том числе он может назначить на эту должность и самого себя.

Занимая должность генерального директора (директора, президента), единственный учредитель выполняет трудовую функцию, определенную уставом организации. Это обстоятельство позволяет заключить с ним трудовой договор на общих основаниях (ст. 56 ТК РФ). Тот факт, что от имени организации-работодателя договор с руководителем подписывает единственный учредитель, не означает, что именно он является стороной договора. Сторона договора в данном случае - организация как юридическое лицо, а единственный учредитель является лишь ее представителем. Таким образом, запрета на заключение трудового договора с руководителем организации, который является ее единственным учредителем, нет.

Все это следует из положений статей 16, 19, 20, 56 и 57 Трудового кодекса РФ и статьи 39 и абзаца 2 пункта 1 статьи 40 Закона от 8 февраля 1998 г. № 14-ФЗ.

Подтверждает эту логику и то, что к руководителю - единственному учредителю применяют общие правила в части начисления страховых взносов с выплат по трудовому договору. Об этом прямо написано в абзаце 2 пункта 1 статьи 7 Закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ, пункте 1 части 1 статьи 2 Закона от 29 декабря 2006 г. № 255-ФЗ, пункте 1 статьи 10 Закона от 29 ноября 2010 г. № 326-ФЗ.

Как видно, позиция финансового ведомства не соответствует действующему трудовому и гражданскому законодательству. К тому же отказ работодателя от заключения трудового договора с руководителем организации может обернуться штрафом в размере до 100 000 руб. (ст. 5.27 КоАП РФ).

Вывод очевиден: с руководителем - единственным учредителем надо заключать трудовой договор. Это снимет даже формальные препятствия для включения расходов на оплату его труда в состав затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Ситуация: можно ли при расчете налога на прибыль учесть выплаты, которые начисляются сотрудникам за наставничество (обучение стажеров, выполняющих производственные задачи)?

Да, можно.

Налогооблагаемую прибыль уменьшают любые выплаты сотрудникам в денежной и (или) натуральной форме (абз. 1 ст. 255 НК РФ). Исключение составляют выплаты, перечисленные в статье 270 Налогового кодекса РФ. При расчете налоговой базы по налогу на прибыль их нельзя учесть ни при каких условиях.

Перечень расходов на оплату труда, которые учитываются при налогообложении прибыли, открыт (п. 25 ст. 255 НК РФ). Поэтому в него можно включить любые надбавки (доплаты), предусмотренные действующей в организации системой оплаты труда (ч. 2 ст. 135 ТК РФ). В том числе и надбавки (доплаты) за наставничество. Главное, чтобы эти выплаты:

• были предусмотрены нормами российского законодательства, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами (абз. 1 ст. 255 НК РФ);

• соответствовали критериям, предусмотренным пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса РФ (затраты экономически обоснованны, документально подтверждены, связаны с деятельностью, направленной на получение дохода).

Такой порядок применяется как при обучении сотрудников, так и при обучении иных лиц, которые не являются сотрудниками организации, но проходят в ней стажировку и выполняют производственные задачи (например, на основании договора подряда).

Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 27 июля 2010 г. № 03-03-06/1/489, от 22 февраля 2007 г. № 03-03-06/1/115.

Ситуация: можно ли учесть в расходах зарплату сотруднику-иностранцу в период переоформления разрешения на работу? Срок разрешения истек, и организация обратилась в ФМС России за новым разрешением.

Да, можно.

Иностранных граждан, которые прибывают в Россию, можно нанимать на работу только при наличии разрешения на их привлечение и использование (п. 4 ст. 13 Закона от 25 июля 2002 г. № 115-ФЗ). Такое разрешение выдается сроком на один год (п. 3 ст. 18 Закона от 25 июля 2002 г. № 115-ФЗ). При переоформлении разрешения может возникнуть ситуация, когда старое разрешение утратило силу, а новое еще не оформлено. Зарплату, начисленную сотрудникам-иностранцам в этот период, можно учесть при расчете налога на прибыль как расходы на оплату труда. При этом для целей расчета налога на прибыль не имеет значения, имеется ли у организации разрешение на привлечение иностранной рабочей силы или нет. Такой вывод следует из положений пункта 1 статьи 255 Налогового кодекса РФ.

Аналогичного мнения придерживается и Минфин России в письме от 26 декабря 2005 г. № 03-03-04/1/444.

Какие расходы нельзя учесть

Выплаты сотрудникам, перечисленные в статье 270 Налогового кодекса РФ, нельзя учесть при расчете налога на прибыль ни при каких условиях. К ним, например, относятся:

• вознаграждения помимо тех, которые выплачены по трудовым (коллективным) договорам (п. 21 ст. 270 НК РФ);

• премии, выданные сотрудникам за счет средств специального назначения (нераспределенной прибыли) или целевых поступлений (п. 22 ст. 270 НК РФ);

• отпускные за дополнительно предоставленный отдых по коллективному договору (сверх предусмотренного в законодательстве) (п. 24 ст. 270 НК РФ);

• материальная помощь (п. 23 ст. 270 НК РФ). Исключение могут составить выплаты в виде материальной помощи, которые являются элементом системы оплаты. При этом должны соблюдаться определенные условия, а именно: материальная помощь должна быть предусмотрена коллективным договором, связана с выполнением трудовой функции и зависеть от размера оплаты труда. К таким выплатам, например, могут быть отнесены суммы материальной помощи, выплата которых приурочена к очередным отпускам сотрудников. Об этом сказано в письмах Минфина России от 15 мая 2012 г. № 03-03-10/47 (адресовано ФНС России) и от 11 апреля 2012 г. № 03-03-06/1/192.

Взносы на обязательное страхование

На суммы вознаграждений, выплачиваемых в рамках трудовых отношений, начислите взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование и взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (ст. 7 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ, п. 1 ст. 20.1 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ). Исключение составляют выплаты, перечисленные в статье 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ и в статье 20.2 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ. На них страховые взносы не начисляйте.

В состав расходов на оплату труда начисленные страховые взносы не включайте. Отнесите их к прочим производственным затратам (подп. 1, 45 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Выплаты в натуральной форме

Расходы на приобретение (изготовление) имущества, переданного в счет оплаты труда, тоже уменьшают налогооблагаемую прибыль. В зависимости от вида переданного имущества и применяемой учетной политики при оценке таких расходов нужно руководствоваться положениями статей 318, 319 и 320 Налогового кодекса РФ.

Ситуация: можно ли при расчете налога на прибыль учесть расходы на оплату жилья и проезд сотрудников, которые постоянно проживают в другом городе? Выплата компенсации предусмотрена в трудовых договорах .

Да, можно. Однако для этого необходимо выполнение некоторых условий.

Во-первых, расходы на оплату жилья иногородних (иностранных) сотрудников должны быть экономически обоснованны и документально подтверждены (п. 1 ст. 252 НК РФ). Обосновать привлечение сотрудников из других городов (государств) можно, например, отсутствием специалистов необходимой квалификации по местонахождению организации. Подтвердить такие расходы можно проездными билетами, счетами гостиниц, договорами на аренду квартир и т. п.

Во-вторых, оплата жилья за счет организации должна быть предусмотрена в трудовых договорах, заключенных с иногородними (иностранными) сотрудниками. Контролирующие ведомства считают, что компенсация расходов на оплату жилья и проезд сотрудников, которые постоянно проживают в другой местности (с определением конкретного размера такой компенсации), является частью их зарплаты, выданной в натуральной форме. При расчете налога на прибыль расходы на оплату труда учитываются, если они предусмотрены трудовыми договорами (ст. 255 НК РФ). При этом размер оплаты труда считается установленным, если из условий трудового договора, заключенного с конкретным сотрудником, можно точно установить, какую сумму этот сотрудник вправе потребовать от организации исходя из фактически выполненного объема работы. А поскольку выдавать в натуральной форме более 20 процентов зарплаты нельзя (ч. 2 ст. 131 ТК РФ), в налоговую базу по налогу на прибыль компенсации расходов на оплату жилья и проезд можно включить лишь в пределах 20 процентов от общей суммы зарплаты, начисленной сотруднику. Такие разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 19 марта 2013 г. № 03-03-06/1/8392, от 2 мая 2012 г. № 03-03-06/1/216, ФНС России от 12 января 2009 г. № ВЕ-22-3/6. Компенсация расходов на оплату жилья за периоды, когда сотрудник не состоял в штате организации (трудовой договор с ним не был заключен), при расчете налога на прибыль не учитывается (письмо Минфина России от 19 марта 2013 г. № 03-03-06/1/8392).

Если выплата компенсации предусмотрена не в трудовом договоре, а в других документах (например, в коллективном договоре), норматив 20 процентов на выплату зарплаты в натуральной форме можно не соблюдать. Однако в этом случае расходы на выплату компенсации нельзя будет учесть при расчете налога на прибыль. По мнению контролирующих ведомств, если компенсация не предусмотрена трудовым договором, у организации нет оснований для того, чтобы приравнивать ее к выплатам за фактически выполненный объем работ. Такую компенсацию следует квалифицировать как иные выплаты, произведенные в пользу сотрудника, не связанные с его трудовыми обязанностями (п. 29 ст. 270 НК РФ). Аналогичные разъяснения содержатся в письме ФНС России от 12 января 2009 г. № ВЕ-22-3/6.

Совет : есть аргументы, которые позволяют в полной мере учитывать расходы на оплату (компенсацию) стоимости жилья и проезда сотрудников при расчете налога на прибыль. Они заключаются в следующем.

В состав расходов на оплату труда включаются любые начисления в денежной и (или) натуральной форме, а также расходы, связанные с содержанием сотрудников, предусмотренные законодательством, трудовыми (коллективными) договорами (ст. 255 НК РФ).

Статья 131 Трудового кодекса РФ, которая устанавливает 20-процентное ограничение натуральных выплат в общей сумме ежемесячной зарплаты, распространяется только на трудовые отношения и не может применяться при расчете налогов. Поэтому, если оплата (компенсация) стоимости жилья и проезда обусловлена производственной необходимостью, а не удовлетворением социальных потребностей сотрудников, такие затраты можно полностью учесть при расчете налога на прибыль в силу прямого указания статьи 255 Налогового кодекса РФ.

В арбитражной практике есть примеры судебных решений, подтверждающих правомерность такого подхода (см., например, постановление ФАС Центрального округа от 29 сентября 2010 г. № А23-5464/2009А-14-233).

Нормируемые расходы

Некоторые расходы учитываются в составе затрат в пределах норм. К нормируемым расходам на оплату труда относятся:

• расходы на негосударственное пенсионное обеспечение (абз. 4 п. 16 ст. 255 НК РФ);

• расходы на добровольное страхование сотрудников (п. 16 ст. 255 НК РФ);

• расходы на личное страхование сотрудников (на случай смерти и (или) причинения вреда здоровью) (абз. 6 п. 16 ст. 255 НК РФ);

• расходы на возмещение процентов, уплаченных сотрудниками по кредитам и займам на приобретение (строительство) жилья (п. 24.1 ст. 255 НК РФ).

В частности, общая сумма платежей по договорам долгосрочного страхования жизни сотрудников, добровольного пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения в совокупности с дополнительными взносами на накопительную часть пенсий не должна превышать 12 процентов от суммы расходов на оплату труда (абз. 7 п. 16 ст. 255 НК РФ).

Дата признания расходов

Дата признания расходов на оплату труда в налоговой базе зависит от метода налогового учета, применяемого организацией.

Если организация применяет кассовый метод, расходы на оплату труда можно учесть только после их фактической выплаты (подп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ).

Если организация применяет метод начисления, момент признания расходов на оплату труда зависит от того, к прямым или косвенным расходам они относятся.

Если организация занимается производством и реализацией продукции (работ, услуг), перечень прямых расходов определите в учетной политике (п. 1 ст. 318 НК РФ).

Внимание: организации самостоятельно определяют перечень прямых расходов (п. 1 ст. 318 НК РФ, письма Минфина России от 26 января 2006 г. № 03-03-04/1/60 и ФНС России от 24 февраля 2011 г. № КЕ-4-3/2952). Однако деление расходов на прямые и косвенные должно быть экономически оправданно. В противном случае налоговая инспекция может пересчитать налог на прибыль.

Поэтому зарплату и начисленные страховые взносы по сотрудникам, непосредственно занятым в производстве, учитывайте в составе прямых расходов. Зарплату и начисленные на нее страховые взносы по администрации организации отнесите к косвенным расходам.

Затраты на оплату труда, которые относятся к прямым расходам, учтите при расчете налога на прибыль по мере реализации продукции, в стоимости которой они учтены (абз. 2 п. 2 ст. 318 НК РФ).

Выплаты сотрудникам, которые относятся к косвенным расходам, включите в расчет налога на прибыль в момент начисления (п. 2 ст. 318 НК РФ).

Если организация оказывает услуги, то прямые расходы можно учесть, как и косвенные, в момент их начисления (абз. 3 п. 2 ст. 318 НК РФ).

В части торговых операций зарплата признается косвенными расходами (абз. 3 ст. 320 НК РФ). Поэтому учитывайте ее при расчете налога на прибыль в момент начисления.

Пример отражения в налоговом учете ежемесячной премии за производственные результаты. Организация платит налог на прибыль и применяет метод начисления

Организация применяет общую систему налогообложения (метод начисления). В 2016 году организация начисляет:

• взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование по суммарному тарифу 30 процентов;
• взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний по тарифу 0,4 процента.

Положением о премировании и трудовыми договорами с сотрудниками предусмотрена выплата сотрудникам производственного цеха ежемесячных премий в размере 15 процентов от оклада. Премии начисляются вместе с зарплатой за текущий месяц и выплачиваются 15-го числа месяца, следующего за отчетным.

В апреле 2016 года в числе прочих сотрудников был премирован экономист А.С. Кондратьев, 1980 г. р. Сумма премии составила 3000 руб. В соответствии с учетной политикой организации для целей налогообложения эти расходы при расчете налога на прибыль признаются косвенными.

В налоговом учете в апреле 2016 года бухгалтер организации отразил:

1) в составе расходов на оплату труда - сумму начисленной премии - 3000 руб.;
2) в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией:

• взносы на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ) в сумме 900 руб. (3000 руб. × 30%);
• взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (подп. 45 п. 1 ст. 264 НК РФ) в сумме 12 руб. (3000 руб. × 0,4%).

Учет НДФЛ

Ситуация: как при расчете налога на прибыль учесть сумму НДФЛ, удержанную из зарплаты сотрудников ?

Ответ на этот вопрос зависит от сроков начисления и выплаты зарплаты.

Сумма НДФЛ является частью зарплаты и учитывается в составе расходов на оплату труда (п. 1 ст. 255 НК РФ). Это связано с тем, что доходом сотрудника является вся сумма начисленной ему оплаты труда, из которой удерживается НДФЛ (подп. 6 п. 1 ст. 208, п. 1 ст. 209 НК РФ). Следовательно, и расходом для организации является также вся эта сумма (включая НДФЛ). Такой подход подтверждает Минфин России в письмах от 30 сентября 2008 г. № 03-11-04/1/20, от 19 августа 2008 г. № 03-11-04/1/19 и от 12 июля 2007 г. № 03-11-04/2/176. И хотя в них даны разъяснения о порядке признания расходов для организаций, которые применяют спецрежимы (ЕСХН, упрощенку), положения об учете НДФЛ в расходах на оплату труда можно распространить и на общую систему налогообложения (подп. 6 п. 2, п. 3 ст. 346.5, подп. 6 п. 1, п. 2 ст. 346.16, ст. 255 НК РФ).

Дата признания расходов на оплату труда при расчете налога на прибыль зависит от метода налогового учета, применяемого организацией.

Если организация применяет метод начисления, расходы на оплату труда учитывайте исходя из начисленных сумм (включая НДФЛ) (п. 1 и 4 ст. 272 НК РФ). При кассовом методе - исходя из выплаченных сумм (п. 1, подп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ).

Как правило, момент выплаты зарплаты и перечисления НДФЛ происходят в одном отчетном периоде (п. 4, 6 ст. 226 НК РФ). Поэтому при кассовом методе в уменьшение налогооблагаемой прибыли попадает вся сумма расходов на оплату труда (зарплата и НДФЛ с нее). В том случае если по каким-то причинам организация выплатила зарплату в одном отчетном периоде, а НДФЛ с нее перечислила в бюджет в следующем, расходы при кассовом методе нужно признавать соответственно. То есть в текущем отчетном периоде расходы на оплату труда признайте в сумме выплаченной зарплаты, а в следующем отчетном периоде - в сумме перечисленного НДФЛ.

Пример отражения в бухучете и при налогообложении расходов на оплату труда. Выплата зарплаты сотрудникам и перечисление НДФЛ с нее происходит в разных периодах. Организация применяет кассовый метод

30 ноября 2016 года ОАО «Производственная фирма "Мастер"» начислила сотрудникам основного производства зарплату за ноябрь в общей сумме 1 500 000 руб. Деньги на выплату зарплаты были получены из банка в этот же день.

Зарплата была выдана 30 ноября, однако по вине главного бухгалтера НДФЛ с нее организация перечислила в бюджет только 4 декабря 2016 года.

Все сотрудники организации являются налоговыми резидентами по НДФЛ и права на налоговые вычеты не имеют.

«Мастер» платит налог на прибыль ежемесячно, налоговый учет ведет кассовым методом.

В учете бухгалтер сделал следующие записи.

Дебет 20 Кредит 70
- 1 500 000 руб. - начислена зарплата сотрудникам основного производства;

Дебет 70 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»
- 195 000 руб. (1 500 000 руб. × 13%) - удержан НДФЛ с зарплаты сотрудников;

Дебет 70 Кредит 50
- 1 305 000 руб. - выдана зарплата сотрудникам из кассы организации.

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ» Кредит 51
- 195 000 руб. - перечислен в бюджет НДФЛ.

В налоговом учете бухгалтер «Мастера» включил в состав расходов на оплату труда:

• в ноябре 2016 года - сумму выплаченной зарплаты - 1 305 000 руб.;
• в декабре 2016 года - сумму перечисленного НДФЛ - 195 000 руб.

Учет расходов на добровольное страхование

При соблюдении ограничений, предусмотренных пунктом 16 статьи 255 Налогового кодекса РФ, к расходам на оплату труда могут быть отнесены затраты организаций по договорам на добровольное страхование жизни сотрудников, добровольное пенсионное страхование, негосударственное пенсионное обеспечение, а также дополнительные взносы организации на накопительную часть трудовой пенсии.

Например, взносы организации по договорам добровольного страхования жизни сотрудников уменьшают налогооблагаемую прибыль при соблюдении следующих условий:

Ситуация: как определить дату начала и окончания пятилетнего периода уплаты взносов по договорам добровольного страхования жизни, в течение которого сотрудник не должен получать страховые выплаты ?

Дату начала срока определяйте как день после определенной календарной даты, указанной в договоре (после определенного события). Последний день срока определяйте как дату, предшествующую дате начала срока через пять лет.

Взносы организации по договорам добровольного страхования жизни сотрудников уменьшают налогооблагаемую прибыль при соблюдении следующих условий:

• договор страхования заключен с российской страховой организацией, имеющей соответствующую лицензию;

• договор страхования заключен на срок не менее пяти лет;

• в течение этих пяти лет договор страхования не предусматривает никаких страховых выплат в пользу сотрудников (в т. ч. в виде рент и аннуитетов). Исключение составляют только выплаты в случае смерти сотрудника и (или) причинения вреда его здоровью.

Такой порядок предусмотрен абзацем 3 пункта 16 статьи 255 Налогового кодекса РФ.

Порядок заключения и исполнения договоров страхования регулируется главой 48 Гражданского кодекса РФ. Правила определения сроков, которые контролируются при исполнении гражданско-правовых договоров, установлены главой 11 Гражданского кодекса РФ. Согласно положениям данной главы, срок, определенный периодом времени, может отсчитываться:

• либо со следующего дня после определенной календарной даты, указанной в договоре (например, со следующего дня после заключения договора);

• либо со следующего дня после наступления определенного события, обозначенного в договоре (например, со следующего дня после поступления первого страхового взноса).

Об этом сказано в статье 191 Гражданского кодекса РФ.

Срок, исчисляемый годами, истекает в соответствующие месяц и число последнего года срока (п. 1 ст. 192 ГК РФ). Аналогичный порядок определения сроков предусмотрен пунктом 3 статьи 6.1 Налогового кодекса РФ. Если последний день срока приходится на нерабочий день, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день (ст. 193 ГК РФ).

Порядок определения последнего дня срока, исчисляемого годами, законодательно не урегулирован. Из буквального толкования положений пункта 1 статьи 192 Гражданского кодекса РФ следует, что последний день срока определяется как дата его начала (число того же месяца), только спустя определенное количество лет. Однако при таком подходе одно и то же число месяца будет учитываться дважды. Тем самым искажается продолжительность календарного года. Кроме того, нарушается общий принцип календарного исчисления, согласно которому последнее число одного временного периода всегда предшествует первому числу следующего временного периода. Поэтому последний день срока, исчисляемого годами, следует определять как дату, предшествующую дате начала срока, через определенное количество лет. Правомерность такой позиции подтверждают выводы, сделанные в постановлении Президиума ВАС РФ от 5 марта 1996 г. № 7816/95. Следовательно, если предусмотренный договором срок первой выплаты в пользу сотрудника (не связанный с его смертью и (или) причинением вреда здоровью) наступает позже этого дня, при соблюдении всех остальных условий взносы по договору добровольного страхования жизни уменьшают налогооблагаемую прибыль. В противном случае учитывать эти взносы при расчете налога на прибыль нельзя.

Поскольку официальные разъяснения контролирующих ведомств по рассматриваемой проблеме отсутствуют, при возникновении споров с налоговой инспекцией организации придется отстаивать свою позицию в арбитражном суде.

Пример определения начала и окончания пятилетнего срока действия договора добровольного страхования жизни, в течение которого застрахованный сотрудник не должен получать страховых выплат

Организация «Альфа» заключила договор добровольного страхования жизни сотрудника. Договор заключен с российской компанией, имеющей лицензию на ведение страховой деятельности. Договор заключен сроком на 15 лет.

Договором установлены:

• период уплаты страховых взносов организацией - с 19 октября 2011 года по 18 октября 2016 года;
• период выплаты гарантированной ренты - с 19 октября 2016 года по 18 октября 2026 года.

Для оценки возможности включения страховых взносов в расчет налоговой базы по налогу на прибыль бухгалтер «Альфы» определил день окончания пятилетнего срока, в течение которого сотрудник не должен получать страховых выплат. Этим днем является дата, предшествующая дате начала срока, но через пять лет. То есть 18 октября 2016 года. Поскольку предусмотренный договором срок первой выплаты в пользу сотрудника наступает позже этого дня (19 октября 2016 года), взносы по договору добровольного страхования жизни уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Учет расходов на негосударственное пенсионное обеспечение

Взносы организации на негосударственное пенсионное обеспечение учитывайте в целях налогообложения прибыли, если:

• применяется пенсионная схема, предусматривающая учет пенсионных взносов на именных счетах участников негосударственных пенсионных фондов;

• договор предусматривает выплату пенсий до исчерпания средств на именном счете участника, при этом минимальный период выплат - пять лет.

Такой порядок предусмотрен абзацем 4 пункта 16 статьи 255 Налогового кодекса РФ.

Пятилетний период отсчитывается с даты, когда появились основания для выплаты пенсии. Условия для наступления срока обычно указывают в договоре с негосударственным пенсионным фондом. Например, формулировки могут быть такими:

Пример, как определить пятилетний срок для выплаты пенсии по договору негосударственного пенсионного страхования

«Альфа» заключила с НПФ «Гамма» договор о негосударственном пенсионном страховании сотрудников. В договоре с НПФ «Гамма» прописано, что выплата пенсии производится при наступлении оснований для выплаты пенсии в соответствии с пенсионным законодательством России. Период выплаты пенсии - до исчерпания средств на именном пенсионном счете, но не менее пяти лет.

Сотрудница «Альфы» Е.И. Иванова достигла возраста 55 лет в июне 2016 года. При достижении возраста 55 лет женщины имеют право на назначение страховой пенсии по старости (ст. 8 Закона от 28 декабря 2013 г. № 400-ФЗ). В июле 2016 года она подала заявление о выплате негосударственной пенсии. Выплата пенсии назначена ежемесячно начиная с августа 2016 года. Минимальный период выплаты пенсии согласно договору - пять лет, то есть до августа 2021 года.

Организация может перераспределить средства с именного счета одного сотрудника на счет другого (например, если первый человек был уволен). Поступить так можно, если правила негосударственного фонда и договор пенсионного обеспечения это позволяют.

Ситуация: как отразить в бухгалтерском и налоговом учете перераспределение средств негосударственного пенсионного обеспечения между именными счетами сотрудников ?

В бухучете перераспределение средств не отражайте. В том периоде, когда сотрудник уволился, доначислите налог на прибыль. Порядок начисления взносов на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование останется прежним.

Бухучет. В рассматриваемой ситуации не возникает ни расходов, ни доходов. Ведь организация уже отразила ранее эти взносы в расходах. А после увольнения сотрудника эти взносы организации не возвращаются. Они лишь перераспределяются с именного счета уволенного сотрудника на именные счета других сотрудников. Поэтому оснований для отражения в бухучете каких-либо операций нет.

Страховые взносы. Страховые платежи в НПФ взносами на обязательное пенсионное (социальное, медицинское) страхование не облагались (п. 5 ч. 1 ст. 9 Закона от 24 июля 2009 г. № 212-ФЗ, подп. 5 п. 1 ст. 20.2 Закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ). Поэтому в связи с перераспределением взносов на именные счета других сотрудников никаких корректировок по страховым взносам делать не придется.

Налог на прибыль. При увольнении сотрудника договор с НПФ (в той части, которая касалась этого сотрудника) расторгается. Поэтому суммы уплаченных за него взносов, которые были учтены в расходах, нужно восстановить (включить в доходы) и доначислить налог на прибыль. Таково требование абзаца 8 пункта 16 статьи 255 Налогового кодекса РФ. Данная норма не предусматривает никаких исключений для случаев, когда ранее уплаченные суммы взносов перераспределяются на именные счета других сотрудников. Поэтому, даже если взносы, начисленные с выплат уволенного сотрудника, перераспределяются между именными счетами, эти расходы нужно восстановить. Доходы увеличьте в том периоде, когда сотрудник был уволен.

Такие разъяснения приведены в письмах Минфина России от 16 мая 2011 г. № 03-03-06/3/1, от 23 апреля 2008 г. № 03-03-06/2/43.

Доначисление налога на прибыль отразите проводкой:

- доначислен налог на прибыль с взносов в НПФ, уплаченных за уволенного сотрудника.

Пример, как доначислить налог на прибыль с взносов на негосударственное пенсионное обеспечение, уплаченных за уволенного сотрудника

«Альфа» заключила договор с НПФ. Согласно этому договору «Альфа» ежемесячно производит отчисление взносов на негосударственное пенсионное обеспечение сотрудников в сумме 4000 руб. в месяц.

Договор негосударственного пенсионного обеспечения заключен 1 февраля 2016 года сроком на один год. Согласно пенсионной схеме, применяемой в НПФ, пенсионные взносы на сотрудника учитываются на его именном счете, а выплата пенсий предусматривается до исчерпания средств на именном счете, но в течение не менее пяти лет.

Уплата взносов производится на последнее число каждого месяца.

По условиям договора с НПФ при увольнении сотрудника до истечения срока действия договора суммы ранее уплаченных за него страховых взносов фондом не возвращаются, а перераспределяются на счета других сотрудников.

10 августа 2016 года сотрудник «Альфы» А.В. Волков уволился. За период действия договора «Альфа» заплатила за него в НПФ взносы на сумму 24 000 руб. (4000 руб. × 6 мес.). С августа за Волкова взносы в НПФ не уплачиваются. А сумма взносов, которая числится на его именном счете, перераспределяется на счета других сотрудников «Альфы».

В августе бухгалтер «Альфы» в налоговом учете включил ранее уплаченные за Волкова взносы в сумме 24 000 руб. в доходы и доначислил с них налог на прибыль:

Дебет 99 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»
- 4800 руб. - доначислен налог на прибыль с взносов, уплаченных за Волкова.

Повторно включить в расходы суммы перераспределенных взносов нельзя. Такая возможность Налоговым кодексом не предусмотрена.

Для любой организации расходы на оплату труда являются одним из основных элементов затрат, формирующих себестоимость продукции (работ, услуг).

Состав затрат на оплату труда, включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг) и учитываемых при налогообложении прибыли, установлен законодательно гл. 25 «Налог на прибыль организаций» части второй НК РФ.

В соответствии с НК РФ в расходы организации на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и/или натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами и/или коллективными договорами.

Согласно ст. 255 НК РФ в разрезе статей затрат к расходам на оплату труда относятся следующие затраты организации:

• 1. Суммы, начисленные по тарифным ставкам, должностным окладам, сдельным расценкам или в процентах от выручки в соответствии с принятыми в организации формами и системами оплаты труда относятся в дебет производственных счетов: 20 «Основное производство», 23 «Вспомогательные производства», 25-1 «Расходы по содержанию и эксплуатации оборудования», 25-2 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы», 97 «Резервы будущих периодов», 28 «Брак в производстве» и в кредит счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», одновременно их суммы записываются в ведомости учета производственных затрат по заказам, статьям, цехам, а на их основе - в журналы-ордера № 10 и 10/1.
• 2. Начисления стимулирующего характера, в том числе премии за производственные результаты, надбавки к тарифным ставкам и окладам за профессиональное мастерство, высокие достижения в труде и иные подобные показатели.
• 3. Начисления стимулирующего и/или компенсирующего характера, связанные с режимом работы и условиями труда, в том числе надбавки к тарифным ставкам и окладам за работу в ночное время, работу в многосменном режиме, за совмещение профессий, расширение зон обслуживания, за работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, за сверхурочную работу и работу в выходные, и праздничные дни, производимые в соответствии с законодательством РФ. В дебете тех же счетов и в тех же регистрах, что и в пункте 2 отражаются суммы начисленных доплат и надбавок компенсационного и стимулирующего характера. Дебет счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», субсчет 5 «Фонд потребления» Кредит счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда».
• 4. Стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством РФ коммунальных услуг, питания и продуктов, предоставляемого работникам в соответствии с установленным законодательством РФ порядком бесплатного жилья (суммы денежной компенсации за непредставление бесплатного жилья, коммунальных и иных подобных услуг);
• 5. расходы на приобретение (изготовление) выдаваемых в соответствии с законодательством РФ работникам бесплатно либо продаваемых работникам по пониженным ценам форменной одежды и обмундирования (в части стоимости, не компенсируемой работниками), которые остаются в личном постоянном пользовании работников. В таком же порядке учитываются расходы на приобретение или изготовление организацией форменной одежды и обуви, которые свидетельствуют о принадлежности работников к данной организации.
• 6. Сумма начисленного работникам среднего заработка, сохраняемого на время выполнения ими государственных и/или общественных обязанностей и в других случаях, предусмотренных ТК РФ.
• 7. расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством РФ; фактические расходы на оплату проезда работников и лиц, находящихся у этих работников на иждивении, к месту использования отпуска на территории РФ и обратно (включая расходы на оплату провоза багажа работников организаций, расположенных в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях) в порядке, предусмотренном законодательством РФ; доплата несовершеннолетним за сокращенное рабочее время; расходы на оплату перерывов в работе матерей для кормления ребенка, а также расходы на оплату времени, связанного с прохождением медицинских осмотров.

Учет отпускных может производиться как путем создания резерва на выплату отпускных, так и без него. Выбранный вариант учета необходимо закрепить в учетной политике компании.

Например, организация в течение года создала резерв в размере 120 000 руб. ((10 000 руб.)*12 месяцев). Фактически выплаты отпускных составили 110 000 руб., оценка неиспользованных отпускных составила 30 000 руб.

В бухгалтерском учете организация отражает создание резерва следующими записями:

Кредит 96 «Резервы предстоящих расходов» 120 000руб.

Начисление отпускных за счет созданного резерва отражено следующими записями:

Дебет 96 «Резервы предстоящих расходов»

Кредит 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» 110 000руб.

По окончании года корректируется сумма резерва до кредитового сальдо, равного 20 000 руб.

Дебет 20 «Основное производство»

Кредит 96 «Резервы предстоящих расходов» 20 000 руб. (30 000руб. - (120000 - 110 000))

Если организация приняла решение относить в следующем году расходы на оплату отпусков работников по мере их начисления непосредственно на себестоимость продукции (работ, услуг), то сальдо резерва на начало следующего года списывается в декабре текущего года на увеличение финансового результата (письмо Минфина России от 21.01.1998 г. №04-02-14).

При определении суммы резерва по итогам отчетного периода в расчет принимаются суммы фактических расходов на оплату. Вернемся к вышеприведенному примеру. Если у организации в бухгалтерском учете и налоговом учете не различались суммы плановых и фактических расходов на плату труда текущего периода, то в налоговом учете создание и использование резерва выглядит следующим образом:

Организация создала резерв в налоговом учете в размере 134 400 руб. ((10 000 руб.+10 000 руб. *12%)*12 месяцев). Фактические выплаты отпускных, кроме обязательного пенсионного страхования, составили 123 200 руб. (110 000 руб. * 1,12), сумма оценки неиспользованного отпуска, кроме обязательного пенсионного страхования составила 33 600 руб. (30 000 руб.*1,12). По окончании года уточняем сумму созданного резерва. Она составляет 100 800 руб. (134 400 руб. - 33 600 руб.). Затем сумму уточненного созданного резерва (102 600 руб.) сравниваем с суммой фактических расходов - 100 800 руб. В состав расходов дополнительно включается сумма 22 400 руб. (123 200 руб. - 100 800 руб.). Таким образом, всего в составе расходов по данной статье за год будет учтено 156 800 руб. (134 400 руб. + 22 400 руб.).

Фактическая разница налогового и бухгалтерского учета создания резерва составила 14 400руб., фактических отпускных - 13 200 руб., суммы оценки неиспользованного отпуска - 3 600руб.

Если затраты на ежегодные отпуска сотрудников включаются в фонд заработной платы, то их оформляют проводкой: ДЕБЕТ 20 (25, 26, 44 ...) КРЕДИТ 70 - начислены отпускные за текущий месяц. Если же часть отдыха работника пришлась на следующий месяц, то всю сумму отпускных сразу списывать на расходы нельзя. Ведь расходы организации нужно отражать в бухгалтерском учете в том периоде, в котором они были произведены. При этом неважно, когда выплачивались деньги. Так сказано в пункте 18 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н. Часть отпускных, которая относится к следующему месяцу, отражают на счете 97 «Расходы будущих периодов». А когда этот месяц наступит, данную сумму включают в себестоимость. В бухгалтерском учете данная ситуация отражается такими записями:

ДЕБЕТ 20 (25, 26, 44 ...) КРЕДИТ 70 - начислены отпускные за текущий месяц; ДЕБЕТ 97 КРЕДИТ 70 - начислены отпускные, приходящиеся на следующий месяц;

ДЕБЕТ 20 (25, 26, 44 ...) КРЕДИТ 97 - списаны отпускные, учтенные ранее как расходы будущих периодов.

Как правило, большинство сотрудников отправляется в отпуск летом. Поэтому, чтобы равномерно распределить затраты, связанные с оплатой отпусков, в течение года организации создают резерв. Резерв на оплату отпусков лучше одновременно создавать и в бухгалтерском, и в налоговом учете. Тогда не придется учитывать отложенные налоговые активы и обязательства.

Резерв формируется следующим образом. Определяется предполагаемый месячный фонд оплаты труда с учетом ЕСН и взносов на обязательное страхование от несчастных случаев и профессиональных заболеваний. Ежемесячно производятся отчисления в резерв в размере 1/12 суммы резерва. Суммы, резервируемые на выплату отпускных, в бухгалтерском учете отражают на счете 96 «Резервы предстоящих расходов». Отчисления в резерв отражают в учете такой записью: ДЕБЕТ 20 (23, 25, 26, 44…) КРЕДИТ 96 - произведены отчисления в резерв на предстоящую оплату отпусков. Начисляя же отпускные, делают проводку: ДЕБЕТ 96 КРЕДИТ 70 (69…) - списаны за счет резерва расходы на выплату отпускных.

Если к моменту начисления отпускных резерв сформирован не полностью и сумма начисленных отпускных превышает сумму резерва, то разницу отражают на счете 97 «Расходы будущих периодов» и списывают за счет отчислений в резерв в последующие месяцы. По окончании года производится инвентаризация резерва. Если за год на оплату отпусков израсходовано больше, чем было зарезервировано, нужно доначислить резерв. Если резерв использован не полностью, то возможны два варианта: остаток резерва либо сторнируется, либо переносится на следующий год.

• 8. Денежные компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с законодательством РФ;
• 9. Начисления работникам, высвобождаемым в связи с реорганизацией или ликвидацией организации, сокращением численности или штата работников организации;
• 10. Единовременные вознаграждения за выслугу лет (надбавки за стаж работы по специальности) в соответствии с законодательством РФ; (Дебет 96-2 Кредит 70).
• 11. Надбавки, обусловленные районным регулированием оплаты труда, в том числе начисления по районным коэффициентам и коэффициентам за работу в тяжелых природно-климатических условиях;
• 12. Надбавки за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, в районах европейского Севера и других районах с тяжелыми природно-климатическими условиями;
• 12.1. Стоимость проезда по фактическим расходам и стоимость провоза багажа из расчета не более 5 тонн на семью по фактическим расходам, но не выше тарифов, предусмотренных для перевозок железнодорожным транспортом работнику организации, расположенной в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях (в случае отсутствия железной дороги указанные расходы принимаются в размере минимальной стоимости проезда на воздушном транспорте), и членам его семьи в случае переезда к новому месту жительства в другую местность в связи с расторжением трудового договора с работником по любым основаниям, в том числе в случае его смерти, за исключением увольнения за виновные действия;
• 13. Расходы на оплату труда, сохраняемую в соответствии с законодательством РФ на время учебных отпусков, предоставляемых работникам организации, а также расходы на оплату проезда к месту учебы и обратно;
• 14. Расходы на оплату труда за время вынужденного прогула или время выполнения нижеоплачиваемой работы в случаях, предусмотренных законодательством РФ;
• 15. Суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования, суммы взносов работодателей, уплачиваемых в соответствии с Федеральным законом «О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений», а также суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников со страховыми организациями (негосударственными пенсионными фондами), имеющими лицензии, выданные в соответствии с законодательством РФ, на ведение соответствующих видов деятельности в РФ. В случаях добровольного страхования (негосударственного пенсионного обеспечения) указанные суммы относятся к расходам на оплату труда по договорам:
  • - страхования жизни, если такие договоры заключаются на срок не менее пяти лет с российскими страховыми организациями, имеющими лицензии на ведение соответствующего вида деятельности, и в течение этих пяти лет не предусматривают страховых выплат, за исключением страховых выплат в случаях смерти и/или причинения вреда здоровью застрахованного лица;
  • - негосударственного пенсионного обеспечения при условии применения пенсионной схемы, предусматривающей учет пенсионных взносов на именных счетах участников негосударственных пенсионных фондов, и (или) добровольного пенсионного страхования при наступлении у участника и (или) застрахованного лица пенсионных оснований, предусмотренных законодательством Российской Федерации, дающих право на установление пенсии по государственному пенсионному обеспечению и (или) трудовой пенсии, и в течение периода действия пенсионных оснований. При этом договоры негосударственного пенсионного обеспечения должны предусматривать выплату пенсий до исчерпания средств на именном счете участника, но в течение не менее пяти лет, или пожизненно, а договоры добровольного пенсионного страхования - выплату пенсий пожизненно;

Перечисление страховых взносов в Пенсионный фонд отражаются проводками:

Дебет 69-2-1 Кредит 51 - перечислены страховые взносы на финансирование страховой части трудовой пенсии;

Дебет 69-2-2 Кредит 51 - перечислены страховые взносы на финансирование накопительной части трудовой пенсии.

Добровольного личного страхования работников, заключаемым на срок не менее одного года, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников;

В результате несоответствия сроков отражения страховых выплат, а также нормирования страховых выплат в налоговом учете, в бухгалтерском и налоговом учетах возникают отложенные налоговые обязательства (ОНО).

Например, ООО «Электрон» застраховало управленческий персонал. По договору страхования, страховая компания оплачивает медицинские расходы в период с 1 апреля 2014 года по 31 марта 2014 года. Страховая премия составляет 600 000 руб., которая перечислена двумя платежами - 28 апреля 2014 года в размере 500 000 руб. и 31 марта 2014 года в размере 100 000 руб. Расходы на оплату труда за апрель 2014 года составили 14 500 000 руб., за март - 22 300 000 руб.

• 1. 28 апреля 2014 года бухгалтерия ООО «Электрон» списывает в уменьшение налогооблагаемого дохода 435 000 руб. (норматив равен 435 000 руб. (14 500 000 руб.*3%), но так как взнос в размере 500 000 руб. больше норматива, то в целях налогообложения мы можем признать только 435 000 руб.) .
• 2. В бухгалтерском учете сумма страховой премии отражена следующими записями:

Дебет 97 «Расходы будущих периодов»

Кредит 76 «Расчеты по личному и имущественному страхованию» 600 000 руб.

Кредит 97 «Расходы будущих периодов» 500 000 руб.

Дебет 26 «Общепроизводственные расходы»

Кредит 97 «Расходы будущих периодов» 100 000руб.

5. На разницу между суммой страховой премии, списанной в налоговом и бухгалтерском учетах начислено отложенное налоговое обязательство

Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»

Кредит 77 «Отложенное налоговое обязательство» 100 100руб. ((435 000 - 50 000)*26%)

6. 31 мая 2014 года норматив составит 669 000 руб. (22 300 000 руб. *3%). Поскольку эта величина больше страхового взноса (669 000 руб. > 600 000 руб.), то бухгалтер ООО «Электрон» сможет списать в налоговом учете не только 100 000 руб., перечисленные 31 мая, но и оставшуюся часть суммы, уплаченной 28 апреля - 65 000 руб. (500 000 руб. - 435 000 руб.). В бухгалтерском учете данные хозяйственные операции отражены следующими записями:

Дебет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»

Кредит 51 «Расчетные счета» 100 000 руб.

Кредит 97 «расходы будущих периодов» 50 000руб.

7. На сумму разницы страховой премии, списанной в налоговом и бухгалтерском учете начислено отложенное налоговое обязательство (ОНО)

Дебет 68 «Расчеты по налогам и сборам»

Кредит 77 «Отложенное налоговое обязательство» 29 900 руб.

• ((100 000 руб. + 65 000 руб. - 50 000руб.)*26%))
• 8. С июня 2014 г. по март 2015 г. включительно бухгалтер ООО «Электрон» списание страховой премии будет отражать следующими записями:

Дебет 26 «Общехозяйственные расходы»

Кредит 97 «Расходы будущих периодов» 50 000 руб.

9. И одновременно отражать погашение отложенного налогового обязательства (ОНО)

Дебет 77 «Отложенное налоговое обязательство»

Кредит 68 «Расчеты по налогам и сборам» субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» 13 000 руб. (50 000 руб. *26%)

Добровольного личного страхования, предусматривающего выплаты исключительно в случаях смерти и/или причинения вреда здоровью застрахованного лица.

С 1 января 2009 г. указанные выше расходы принимаются для целей налогообложения прибыли в следующих размерах:

• - совокупная сумма взносов работодателей, уплачиваемых в соответствии с Федеральным законом «О дополнительных страховых взносах на накопительную часть трудовой пенсии и государственной поддержке формирования пенсионных накоплений», и платежей (взносов) работодателей, выплачиваемая по договорам долгосрочного страхования жизни работников, пенсионного страхования и/или негосударственного пенсионного обеспечения работников, учитывается в целях налогообложения в размере, не превышающем 12% от суммы расходов на оплату труда;
• - страховые взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 6% от суммы расходов на оплату труда;
• - взносы по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим выплаты исключительно в случаях смерти и/или причинения вреда здоровью застрахованного лица, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 15 000 руб. в год, рассчитанном как отношение общей суммы взносов, уплачиваемых по указанным договорам, к количеству застрахованных работников.

При расчете предельных размеров указанных выше платежей (взносов) в расходы на оплату труда не включаются сами суммы платежей (взносов), предусмотренные настоящим подпунктом.

• 16. Суммы, начисленные в размере тарифной ставки или оклада (при выполнении работ вахтовым методом), предусмотренные коллективными договорами, за календарные дни нахождения в пути от места нахождения организации (пункта сбора) к месту работы и обратно, предусмотренные графиком работы на вахте, а также за дни задержки работников в пути по метеорологическим условиям;
• 17. Суммы, начисленные за выполненную работу физическим лицам, привлеченным для работы в организации согласно специальным договорам на предоставление рабочей силы с государственными организациями;
• 18. В случаях, предусмотренных законодательством РФ, начисления по основному месту работы рабочим, руководителям или специалистам организации во время их обучения с отрывом от работы в системе повышения квалификации или переподготовки кадров;
• 19. Расходы на оплату труда работников-доноров за дни обследования, сдачи крови и отдыха, предоставляемые после каждого дня сдачи крови;
• 20. Расходы на оплату труда работников, не состоящих в штате организации, за выполнение ими работ по заключенным договорам гражданско-правового характера (включая договоры подряда), за исключением оплаты труда по договорам гражданско-правового характера, заключенным с индивидуальными предпринимателями;
• 21. Предусмотренные законодательством РФ начисления военнослужащим, проходящим военную службу на государственных унитарных предприятиях и в строительных организациях федеральных органов исполнительной власти, в которых законодательством РФ предусмотрена военная служба, и лицам рядового и начальствующего состава органов внутренних дел, Государственной противопожарной службы, предусмотренные федеральными законами, законами о статусе военнослужащих и об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы;
• 22. Доплаты инвалидам, предусмотренные законодательством РФ;

Пример. В первом месяце налогового периода объект налогообложения по сотруднику-инвалиду составил 50 000 руб.; прочие необлагаемые начисления составили 10 000 руб.: налоговая база = 50 000 - 10 000 = 40 000 руб. Во втором месяце налогового периода объектом налогообложения было признано 15 000 руб.; необлагаемые начисления составили 3 000 руб.: налоговая база = (50 000 + 15 000) - (10 000 + 3 000) = 52 000 руб.

• 23. Расходы в виде отчислений в резерв на предстоящую оплату отпусков работникам и/или в резерв на выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет;
• 23.1. Расходы на возмещение затрат работников по уплате процентов по займам (кредитам) на приобретение и/или строительство жилого помещения. Дебет счета 70 Кредит счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба" - на сумму произведенных удержаний в возмещение материального ущерба или в счет задолженности по выданному займу;

Указанные расходы для целей налогообложения прибыли признаются в размере, не превышающем 3% суммы расходов на оплату труда. Сумма данных расходов, не превышающая 3% суммы расходов на оплату труда, не облагается единым социальным налогом (подп. 17 п. 1 ст. 238 НК РФ) и налогом на доходы физических лиц (п. 40 ст. 217 НК РФ).

23.2. Другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и/или коллективным договором.

Для целей налогового учета расходы на оплату труда относятся на себестоимость продукции (работ, услуг) при условии, что эти расходы предусмотрены нормами законодательства РФ, трудовыми договорами, коллективными договорами и/или правилами внутреннего трудового распорядка организации.

В состав прочих расходов, учитываемых в себестоимости продукции (работ, услуг), также включаются затраты, связанные с некоторыми расчетами с персоналом по прочим операциям.

К таким затратам НК РФ относит следующие расходы организации:

• - расходы на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей в пределах норм, установленных Правительством РФ. Расходы организации в виде компенсации за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей и мотоциклов признаются на дату ее выплаты работнику как при методе начисления (пп. 4 п. 7 ст. 272 НК РФ), так и при кассовом методе (ст. 273 НК РФ).
• - расходы на служебные командировки;
• - расходы на доставку от места жительства (сбора) до места работы и обратно работников, занятых в организациях, которые осуществляют свою деятельность вахтовым способом или в полевых (экспедиционных) условиях. Указанные расходы должны быть предусмотрены коллективными договорами.

В соответствии с НК РФ для целей налогообложения прибыли не учитываются в составе расходов на оплату труда расходы:

• - в виде премий, выплачиваемых работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений;
• - в виде любых видов вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов);
• - в виде сумм материальной помощи работникам;
• - на оплату дополнительно предоставляемых по коллективному договору (сверх предусмотренных действующим законодательством) отпусков работникам, в том числе женщинам, воспитывающим детей;
• - в виде надбавок к пенсиям, единовременных пособий уходящим на пенсию ветеранам труда, доходов (дивидендов, процентов) по акциям или вкладам трудового коллектива организации, компенсационных начислений в связи с повышением цен, производимых сверх размеров индексации доходов по решениям Правительства РФ, компенсаций удорожания стоимости питания в столовых, буфетах или профилакториях либо предоставления его по льготным ценам или бесплатно (за исключением специального питания для отдельных категорий работников в случаях, предусмотренных действующим законодательством, и за исключением случаев, когда бесплатное или льготное питание предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и/или коллективными договорами);
• - на оплату проезда к месту работы и обратно транспортом общего пользования, специальными маршрутами, ведомственным транспортом, за исключением сумм, подлежащих включению в состав расходов на производство и реализацию товаров (работ, услуг) в силу технологических особенностей производства, и за исключением случаев, когда расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и/или коллективными договорами;
• - на оплату ценовых разниц при реализации по льготным ценам (тарифам) (ниже рыночных цен) товаров (работ, услуг) работникам;
• - на оплату ценовых разниц при реализации по льготным ценам продукции подсобных хозяйств для организации общественного питания;
• - на оплату путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещений культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки, не относящейся к подписке на нормативно-техническую и иную используемую в производственных целях литературу, и на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников;
• - в виде сумм выплаченных подъемных сверх норм, установленных законодательством РФ;
• - на компенсацию за использование для служебных поездок личных легковых автомобилей, на оплату суточных, полевого довольствия сверх норм таких расходов, установленных Правительством РФ.

дипломная работа

1.3 Особенности отражения расходов на оплату труда в налоговом учете

Порядок учета расходов на оплату труда в целях налогообложения прибыли регулируется ст. 255 НК РФ. В расходы налогоплательщика на оплату труда включаются:

1. любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах;

2. стимулирующие начисления и надбавки;

3. компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда;

4. премии и единовременные поощрительные начисления;

5. расходы, связанные с содержанием работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами .

Статья 270 НК РФ содержит перечень расходов, не учитываемых в целях налогообложения прибыли. Согласно п. п. 21 и 29 этой статьи не учитываются расходы в виде затрат на любые виды вознаграждений работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов), на оплату путевок на лечение и отдых, экскурсий и путешествий, занятий в спортивных секциях или клубах, посещений культурно-зрелищных или спортивных мероприятий, на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников. Эти расходы не учитываются для целей налогообложения прибыли независимо от того, предусмотрены они трудовыми договорами или нет.

При начислениях стимулирующего характера, в том числе премий за производственные результаты, надбавок к тарифным ставкам и окладам предусмотрено, что при определении налоговой базы не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам, помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов). То есть если выплата премии предусмотрена трудовым и (или) коллективным договором, то такие расходы должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Расходы, связанные с выплатой премий работникам организаций, должны быть не только предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) или коллективными договорами, но и непосредственно связаны с производственной деятельностью организации. Если премирование работников за выполнение особо важных заданий не предусмотрено системой премирования организации и не включено в трудовые договоры, заключенные с премируемыми работниками, то оснований для уменьшения налоговой базы по налогу на прибыль на сумму выплаченной премии не имеется .

Премирование сотрудников к праздничным, юбилейным (55-, 60-летие со дня рождения) датам также встречается довольно часто. Согласно Письмам Минфина России от 17.10.2006 N 03-05-02-04/157 и от 22.05.2007 N 03-03-06/1/287, если выплаты к праздничным и юбилейным датам не относятся к выплатам стимулирующего характера, соответствующие выплаты не могут быть учтены в составе расходов на оплату труда работодателя.

Статьей 313 НК РФ определено, что налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основании данных налогового учета. Подтверждением данных налогового учета являются первичные учетные документы (включая справку бухгалтера), аналитические регистры налогового учета, расчет налоговой базы. Таким образом, в налоговом учете в качестве первичных учетных документов выступают копии первичных документов, используемых в бухгалтерском учете.

За работу в ночное время, работу в многосменном режиме, совмещение профессий, работу в тяжелых, вредных, особо вредных условиях труда, сверхурочную работу и работу в выходные и праздничные дни производят начисления стимулирующего и компенсирующего характера. Согласно ст. 222 ТК РФ на работах с вредными условиями труда работникам бесплатно выдаются по установленным нормам молоко или другие равноценные пищевые продукты, а на работах с особо вредными условиями труда по установленным нормам бесплатно предоставляется лечебно-профилактическое питание. На предприятии должна быть проведена аттестация рабочих мест. Если выявлено, что воздействие на работающих вредных и (или) опасных производственных факторов исключено, либо уровни их воздействия не превышают установленных нормативов, то расходы организации по бесплатной выдаче молока работникам организации не относятся к компенсационным выплатам, и при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций указанные расходы не учитываются.

Работодатель в связи с ликвидацией организации, сокращением численности или штата работников организации с письменного согласия работника имеет право расторгнуть с ним трудовой договор без предупреждения об увольнении за два месяца с одновременной выплатой дополнительной компенсации в размере двухмесячного среднего заработка. Эти суммы учитываются в составе расходов на оплату труда. В исключительных случаях средний месячный заработок сохраняется за уволенным работником в течение третьего месяца со дня увольнения по решению органа службы занятости населения при условии, если в двухнедельный срок после увольнения работник обратился в этот орган и не был им трудоустроен.

Расходы в виде единовременного вознаграждения за выслугу лет (надбавки за стаж работы по специальности) могут быть учтены в целях налогообложения прибыли при условии, что порядок, размер и условия его выплаты предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами, а также локальными нормативными актами. Выплата за выслугу лет зависит от трех факторов: стажа, фактического времени работы с учетом установленных законодательством Российской Федерации районных коэффициентов и процентных надбавок к заработной плате за работу в районах Крайнего Севера. Если работник фактически в какой-то период не работал, то вознаграждение за выслугу лет за данный период он не получит. Таким образом, единовременное вознаграждение, выплачиваемое работникам в зависимости от наличия у них указанных факторов, в частности от фактически отработанного ими времени, а не только от стажа работы, для целей налогообложения прибыли относится к расходам на оплату труда.

Лицам, успешно обучающимся в высших учебных заведениях, независимо от их организационно-правовых форм по заочной и очно-заочной (вечерней) формам обучения, в соответствии со ст. 17 Федерального закона от 22.08.1996 N 125-ФЗ «О высшем и послевузовском образовании» по месту их работы предоставляются дополнительные отпуска.

Высшие учебные заведения, в которых обучаются работники организации, должны иметь государственную аккредитацию. Дополнительные ежегодные отпуска предоставляются:

1. для сдачи зачетов и экзаменов на первом и втором курсах соответственно - по сорок календарных дней, на последующих курсах соответственно - по пятьдесят календарных дней;

2. для подготовки и защиты дипломного проекта (работы) со сдачей государственных экзаменов - четыре месяца;

3. для сдачи государственных экзаменов - один месяц.

Во время дополнительных отпусков работнику сохраняется средняя заработная плата, начисляемая в порядке, установленном для ежегодных отпусков, при этом допускается присоединение дополнительных учебных отпусков к ежегодным отпускам.

Федеральным законом о бюджете Фонда социального страхования Российской Федерации устанавливается максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности и по беременности и родам:

1. максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности (за исключением пособия по временной нетрудоспособности в связи с несчастным случаем на производстве или профессиональным заболеванием) за полный календарный месяц не может превышать 17 250 руб.;

2. максимальный размер пособия по беременности и родам за полный календарный месяц не может превышать 23 400 руб.

В районах и местностях, в которых в установленном порядке применяются районные коэффициенты к заработной плате, максимальный размер пособия по временной нетрудоспособности и максимальный размер пособия по беременности и родам определяются с учетом этих районных коэффициентов. Если размер фактически выплачиваемого работодателем пособия по временной нетрудоспособности превышает установленный предел, то налогоплательщик имеет право отнести к расходам в целях налогообложения прибыли сумму превышения фактически выплачиваемого пособия в пределах фактического (среднего) заработка над максимальным размером пособия по временной нетрудоспособности, выплачиваемого из ФСС РФ. Аналогичный порядок применяется и в отношении пособий по беременности и родам. Согласно ст. 11 Федерального закона от 29.12.2006 N 255-ФЗ «Об обеспечении пособиями по временной нетрудоспособности, по беременности и родам граждан, подлежащих обязательному социальному страхованию» пособие по беременности и родам выплачивается застрахованной женщине в размере 100% от среднего заработка. В Письме Минфина России от 29.05.2007 N 03-03-06/1/336 уточнено, что доплаты до фактического заработка сверх сумм, погашаемых страховыми выплатами и выплатами работодателя, учитываются для целей налогообложения прибыли в составе расходов на оплату труда, если они предусмотрены трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

Перечень расходов остается открытым, поскольку предусмотреть все возможные виды выплат, которые могут производиться налогоплательщиками работникам, не представляется возможным .

Аудит прочих доходов и расходов организации

В условиях рыночной экономики доходы и расходы являются важнейшими факторами, определяющими достоверность формирования финансовых результатов в бухгалтерском учете и отчетности...

Бухгалтерский учет заработной платы

Бухгалтерский учет и аудит расходов на оплату труда в торговой организации

В соответствии с п. 2 статьи 253 Налогового кодекса РФ, для целей налогообложения расходы...

Бухгалтерский учет на автотранспортном предприятии

В зависимости от объема и периодичности выполняемых работ различают три вида ремонта: текущий, средний и капитальный. Основная задача текущего ремонта - профилактическая. Его производят...

Бухгалтерский учет расходов для целей налогообложения предприятий сферы услуг

В соответствии со ст. 318 НК РФ прямые расходы относятся к расходам текущего отчетного (налогового) периода по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которых они учтены в соответствии со ст. 319 НК РФ...

Доходы и расходы организации в бухгалтерском и налоговом учете

Основной целью деятельности коммерческой организации является получение доходов и прибыли путем организации рентабельного производства и выпуска готовой продукции (работ и услуг) и удовлетворения рыночного спроса...1.2 Понятие и состав доходов и расходов организации в налоговом учете

Согласно ст.248 НК РФ доходы организации для целей налогообложения подразделяются на две основные группы: доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы...

Учет доходов и расходов ООО "Трейдпроект Роуз Интернэшнл"

Согласно Приказу Минфина РФ «Об утверждении плана счетов бухгалтерского учёта финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению» для определения финансового результата по каждой операции аналитический учёт...

Учет затрат на предприятии

В отличие от бухгалтерского от учета в налоговый учет включены следующие дополнительные виды затрат: 1) расходы на оплату труда, сохраняемую работникам на время отпуска, предусмотренного законодательством Российской Федерации...

Учет и налогообложение прибыли организации (на примере ООО "Росинвест-ДВ")

Прибыль характеризует эффективность хозяйственной деятельности предприятия и является источником финансирования его дальнейшего развития...

Учет основных средств

Амортизация - это постепенное перенесение стоимости объекта основных средств на себестоимость продукции (работ, услуг). Амортизационные отчисления согласно нормативным документам бухгалтерского учета - это ежемесячные суммы...

Формирование бухгалтерской информации для управления прибылью организации

Доходы являются источником существования организации. Без доходов нет прибыли, без прибыли нет организации. Согласно п. 2 ПБУ 9/99 доходами организации признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств...

Расходы на оплату труда рабочих, участвующих в производстве продукции, являются следующим наиболее существенным элементом производственной себестоимости, относящимся к прямым затратам на производство продукции. В состав прямых расходов на оплату труда на предприятиях включаются заработная плата и другие выплаты рабочим, занятым производством продукции, выполнением работ или предоставлением услуг, которые могут быть непосредственно отнесены к конкретному объекту затрат. В них включаются:

– расходы на выплату основной и дополнительной (премии, поощрения и т.п.) заработной платы персоналу в соответствии системой оплаты труда, принятой на предприятии, включая какие-либо виды денежных и материальных доплат;

– расходы на гарантийные и компенсационные выплаты персоналу, связанные с индексацией заработной платы, с задержкой выплаты заработной платы и т. д., в порядке и размерах, предусмотренных законодательством;

– расходы на оплату ежегодных отпусков персоналу предприятия или ежемесячных отчислений на создание обеспечения предстоящих оплат отпусков;

– расходы на выплаты персоналу предприятия за неотработанное время, предусмотренные законодательством;

– другие расходы на оплату труда, признаваемые элементами расходов на оплату труда.

Расходы на оплату труда на предприятии определяются исходя из сдельных расценок, тарифных ставок и должностных окладов, которые устанавливаются в зависимости от результатов труда, и стимулирующих и компенсационных выплат, систем премирования за производственные результаты.

Основная зарплата производственных рабочих включается в себестоимость продукции прямым методом, т.е. сразу на основании первичных документов (реестров по начислению заработной платы). Распределение заработной платы по направлениям затрат выполняется по статьям калькуляции с подразделением ее на заработную плату согласно нормам и отклонениям от них. Заработная плата рабочих, занятых обслуживанием производственного оборудования или общехозяйственными работами, относится соответственно на статьи затрат на содержание и эксплуатацию оборудования, общепроизводственные и административные расходы.

Если на предприятии создается резерв для оплаты отпусков, то в затраты включаются ежемесячные отчисления на создание такого резерва. Прочие выплаты, надбавки, предусмотренные законодательством, относятся на себестоимость продукции в размере фактических затрат. Общая сумма заработной платы в отчете о ее распределении по направлениям затрат должна соответствовать сумме начисленной заработной платы.

Согласно Инструкции № 291 начисление оплаты труда и других аналогичных выплат отражается по кредиту пассивного счета 66 «Расчеты по выплатам рабочим» субсчет 661 "Расчеты по заработной плате". При этом кредит сче­та 661 "Расчеты по заработной плате" корреспондирует с де­бетами счетов соответствующих расходов. В случае, когда предприятия не используют в учете счета класса 8 "Расходы по элементам", такими расходами согласно П(С)БУ 16 будут: прямые производственные (счет 23 "Производство"), обще­производственные (счет 91 "Общепроизводственные расхо­ды"), на управление (счет 92 "Административные расходы"), на сбыт (счет 93 "Расходы на сбыт"). Типовая корреспонденция счетов учета операций по оплате труда приведена в табл. 3.

Бухгалтерские проводки

Таблица 3.

Содержание операции	Дт	Кт	Сумма, грн.
Начислена основная заработная плата основных производственных рабочих
Начислена дополнительная заработная плата основных производственных рабочих
Начислена основная и дополнительная заработная плата цехового персонала
Начислена основная и дополнительная заработная плата общепроизводственного персонала
Начислена основная и дополнительная заработная плата управленческого персонала
Начислена основная и дополнительная заработная плата работников службы сбыта

Продолжение таблицы 3.

Начислена основная и дополнительная заработная плата непроизводственного персонала
Начислена материальная помощь работникам предприятия
Начислен и удержан налог с доходов физических лиц
Начислены и удержаны отчисления в Пенсионный фонд
Начислены и удержаны пособия по страхованию на случай безработицы
Удержан перерасход подотчетных сумм
Удержаны суммы возмещения материального ущерба
Удержаны суммы алиментов
Начислены пособия по социальному страхованию работникам предприятия

Учет прочих прямых затрат

В состав других прямых затрат, включаемых в производственную себестоимость продукции, входят отчисления на социальные мероприятия, амортизация, другие операционные расходы, которые могут быть непосредственно отнесены к конкретному объекту затрат (заказу), продукцию. К ним относятся:

– отчисления на социальные мероприятия – пенсионное обеспечение, социальное страхование, отчисления на случай безработицы, индивидуальное страхование от несчастных случаев и др.;

– амортизация – сумма начисленной амортизации основных средств, нематериальных активов и прочих необоротных материальных активов;

– прочие расходы – затраты на командировки, услуги связи, оплата услуг банка, выплата материальной помощи, специальное питание, расчетно-кассовое обслуживание и т. п.

Впоследствии все прямые расходы подлежат включению в производственную себестоимость заказа по дебету счета 23 «Производство» (табл. 4).

Бухгалтерские проводки

Таблица 4.

К прочим прямым расходам относят также потери от брака. Браком в производстве считается продукция, полуфабри­каты, детали, узлы, работы, качество которых не соответствует установленным стандартам или техническим характеристи­кам и которые не могут быть использованы по своему пря­мому назначению или могут быть использованы только пос­ле дополнительных расходов на исправление.

По характеру выявленных дефектов брак может быть:

– ис­правимый – недостатки можно устранить, а запасы впослед­ствии использовать по прямому назначению;

– неисправи­мый – произведенные запасы не могут использоваться по прямому назначению, а дефекты не подлежат исправлению.

По месту выявления брака различают: внутренний (выявлен на са­мом предприятии) и внешний (выявлен покупателями и предъявлен ими для возмещения убытков). Остановимся на внутреннем производственном браке, т.к. внешний брак больше связан с вопросами гаран­тийного обслуживания и ремонтов.

На сегодняшний день остается неурегулированным вопрос оценки бракованной продукции. В п. 14 П(С)БУ 16 ска­зано, что к составу прочих прямых расходов относятся рас­ходы от брака, составляющие стоимость окончательно за­бракованной продукции (изделий, полуфабрикатов), и расходы на исправление брака за вычетом: окончательно забракованной продукции по справедливой стоимости, суммы, возмещаемой работниками, допустившими брак; суммы, полученной от поставщиков за некачественные ма­териалы. Под вычетами имеется в виду забра­кованная продукция, которую можно использовать для ка­ких-либо целей. При этом справедливой стоимостью будет цена ее возможного использования, что больше похоже на чистую стоимость реализации.

Кроме того, ни в одном П(С)БУ не сказано, по какой стоимости оценивается и исклю­чается из себестоимости забракованная продукция. В то же время п.10 П(С)БУ 9 указывает на то, что первоначальной стоимостью запасов, изготавливаемых собственными сила­ми предприятия, признается их производственная себестои­мость. Хоть брак и не является полноценной продукцией, он, тем не менее, входит в состав запасов. Исходя из этого, мож­но сделать вывод, что стоимость брака определяется по факти­ческой производственной себестоимости.

Но для предприятий с большой номенклатурой изделий достаточно сложно определить фактическую себестои­мость брака. Они могут принимать в рас­чет плановую или нормативную себестоимость, как это де­лалось на протяжении многих лет. Себестоимость внутреннего неисправимого (оконча­тельного) брака оценивается по нормативной (плановой) сумме прямых затрат, включая часть общепроизводственных расходов. Таким образом, с целью упрощения расчетов мож­но оценивать забракованную продукцию, не подлежащую ис­правлению, исходя из нормативных (плановых) затрат.

В то же время себестоимость внутреннего исправимого брака включает:

– расходы на сырье, материалы и полуфабрикаты, потра­ченные на устранение дефектов;

– зарплату работников, начисленную за исправление бра­ка, и начисления на нее;

– часть общепроизводственных расходов.

Общая сумма потерь от брака включает стоимость оконча­тельно забракованной продукции, расходов на исправление брака, стоимость материалов (полуфабрикатов), испорченных при наладке оборудования. Из общей суммы потерь исклю­чают стоимость забракованной продукции по цене ее возмож­ного использования, сумму, возмещаемую виновными лица­ми (работниками или поставщиками некачественных матери­алов, использование которых привело к браку продукции). Полученная сумма является окончательными потерями и под­лежит списанию на затраты основного производства.

Для учета потерь от брака предназначен счет 24 "Брак в про­изводстве" . На этом счете отражается себестоимость неиспра­вимого брака, а также расходы на исправление брака. Если брак может быть использован, например, в качестве вспомо­гательных материалов, стоимость возможного использования будет списана на счета производственных запасов. Если же потери от брака возмещаются виновными лицами, стоимость возмещения относится на счета учета расчетов. В результате на счете 24 остается невозмещенная сумма потерь от брака, которая списывается на увеличение себестоимости продукции (в дебет счета 23). Потери от неисправимого брака относятся на расходы в месяце выявления брака и включаются в себестоимость того вида продукции, по которому выявлен брак.

В свою очередь, исправимый брак может быть исправлен в следующем месяце. При этом из состава производственной себестоимости нужно исключить фактическую себестоимость исправимого брака. Кроме того, подлежит исключению также сумма общепроизводственных расходов, приходящаяся на забракованную продукцию. Это можно сделать после определе­ния фактической себестоимости единицы готовой продукции, умножение которой на количество забракованных изделий по­зволит определить производственную себестоимость брака. Именно по этой стоимости бракованная продукция будет отне­сена к составу производственных запасов (с кредита счета 23 в дебет счета 20), а в месяце исправления брака списана в про­изводство обратной записью. При этом расходы, связанные с исправлением, будут учитываться на счете 20 и впоследствии относиться на счет 23 в месяце исправления. Если предприятие понесло расходы по исправлению брака, но брак в отчетном месяце до конца не был исправлен, то счет 24 будет иметь саль­до, которое в балансе следует отразить в составе запасов.

Таким образом, если в течение месяца весь исправимый брак был исправлен, сумма расходов, связанная с исправлениями, будет собрана на счете 24 и в конце месяца списана на счет 23. Если же брак подлежит исправлению в последующих отчетных периодах, стоимость забракованной продукции будет включе­на в состав запасов. Технологические потери и потери от брака, которые каса­ются деталей и составных единиц, применяемых в разных изделиях, списываются на себестоимость этих изделий про­порционально их количеству в выпуске.

Когда на предприятии потери от брака не выделяются в отдельную статью калькуляции, они учитываются в составе общепроизводственных расходов.

Например, при технологической приемке готовой продукции был выявлен брак продукции. Произведем расчет прямых расходов на производство еди­ницы изделия. Общая сумма прямых расходов - 9891,86 грн. Всего произведено 95 штук ука­занных изделий. Себестоимость единицы – 104,12 грн. Всего забраковано 3 штуки изготовленной продукции, из них подлежат исправлению два изделия. Следовательно, себестои­мость потерь от брака составила 312,36 грн.

Такой расчет воз­можен при отсутствии незавершенного производства. В этом случае будет определена фактическая себестоимость за­трат на производство забракованной продукции. Если это сде­лать невозможно (даже при отсутствии незавершенного про­изводства), например из-за большой номенклатуры изготав­ливаемой продукции или ввиду сложности расчета предвари­тельной себестоимости, то в расчет принимаются нормативные (плановые) затраты.

Предположим, по плановым расчетам сумма прямых расходов на изготовление единицы изделия составляет 100 грн. Тогда себестоимость забракованной про­дукции – 300 грн. Из них исправимый брак – 200 грн., неис­правимый (окончательный) брак –100 грн. Кроме того, предприятие понесло расходы, связанные с исправлением брака: сырье и материалы – 51,75 грн.; зарплата, начисленная работникам за исправление брака – 50 грн.; начисления на зарплату – 18,25 грн. Себестоимость потерь от исправимого брака составит: 51,75 + 50 + 18,25 = 120 грн.

Таким образом, потери от исправления брака составили 120 грн. плюс неисправимый брак 100 грн. При этом неисправи­мый брак можно использовать в качестве материалов для обслуживания производства (материалы оценены в 80 грн.). Общая сумма потерь от брака – 140 грн. Отражение в учете операций, связанных с браком, приведено в таблице 5.

Отражение операций в бухгалтерском учете

Таблица 5.

Содержание операции	Корресп. счета	Сумма, грн.
Дт	Кт
На сумму выявленного неисправимого брака уменьшены основные расходы на производство продукции (по фактической себестоимости брака)
Отнесены на увеличение стоимости брака расходы, связанные с его исправлением: 1) начисленная заработная плата работникам, занятым исправлением брака
2) произведены начисления на зарплату			18,25
3) списаны материалы, использованные на исправление брака			51,75
Оприходованы вспомогательные материалы по стоимости брака, которые могут быть использованы (по цене возможного использования)
Отнесена сумма невозмещенных потерь от брака на увеличение себестоимости производимой продукции

С учетом списания на затраты производства потерь от брака, общая сумма прямых расходов на производство продукции составит: 9891,86 + 140,00 = 10031,86 грн. Однако для определения фактической производственной себестоимости продукции необходимо знать стоимость остатков незавершенного производства на начало и конец месяца, а также сумму общепроизводственных расходов.

Похожая информация.